Stawki VAT – uwagi ogólne

Podstawowa zasada dotycząca stosowania poszczególnych stawek podatku wskazuje, że generalna zasada to opodatkowanie wszystkich dostaw i usług stawka podstawową 23%. Stosowanie stawek obniżonych wynikać musi z treści konkretnego przepisu i z pewnością stosowane może być wyłącznie do tych czynności, które wyraźnie są wskazane jako opodatkowane stawką obniżoną.

Trzeba pamiętać, że nowa matryca stawek VAT obowiązująca od 2020 roku zmieniła sposób identyfikowania towarów i usług na potrzeby VAT. Odeszliśmy od stosowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2008) na rzecz:

1. nomenklatury scalonej (CN) albo Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) w zakresie towarów oraz
2. PKWiU 2015 w zakresie usług.

Bez wątpienia regulacje prawne dotyczące stosowania obniżonych stawek VAT powinny być interpretowane ściśle, ze względu na fakt, iż stanowią one wyjątek od zasady. W pewnym sensie szczegółowe klasyfikacje wyrobów i usług są sposobem na to aby zarówno podatnicy, jak i organy podatkowe trzymali się ścisłej wykładni tych właśnie przepisów. Niemniej jednak zauważyć należy, że stosowanie klasyfikacji nie zawsze powoduje, że przepis polskiej ustawy o VAT jest interpretowany w zgodzie z założeniami chociażby dyrektywy VAT, która nie posługuje się tego rodzaju klasyfikacjami. W związku z tym, przy dokonywaniu interpretacji przepisów regulujących opodatkowanie stawkami obniżonymi z pewnością należy mieć na uwadze również regulacje dyrektywy 2006/112/WE, a nie tylko ustawy o VAT.

Ze względu na fakt, iż w ustawie o VAT wymienione są różne stawki podatku, w niektórych przypadkach kłopotliwe może być ustalenie jaką stawką powinna być opodatkowana transakcja złożona z kilku różnych elementów. Dla przykładu, kupno mieszkania wraz z garażem – czy w takiej sytuacji stawka podatku powinna być ustalona osobno dla mieszkania i dla garażu, czy może powinna być jedna? A jeśli jedna to w jakiej wysokości? Podany przykład obrazuje problematykę świadczeń kompleksowych w podatku od towarów i usług. Ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia w wypadku, gdy dwa lub więcej elementów (składowych) albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne zdarzenie (świadczenie) gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Ani polskie, ani wspólnotowe regulacje nie formułują definicji tzw. świadczenia kompleksowego. Przepisy nie określają nawet elementów, których występowanie przesądzałoby o możliwości rozpoznania takiego świadczenia, jak również elementów, które decydowałyby jaką stawkę VAT należy zastosować w zależności od tego co składa się na świadczenie kompleksowe. Tymczasem prawidłowa kwalifikacja świadczenia na gruncie ustawy o VAT jest niezwykle ważna, bo decyduje o wysokości stawki podatku.

Ustalenie sposobu opodatkowania usług złożonych ze względu na brak szczegółowych regulacji prawnych, w większości przypadków oparty jest na orzecznictwie sądów wspólnotowych oraz na orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przyjęto tam elementy, których spełnienie stanowi o istnieniu świadczenia kompleksowego, przy czym pamiętać należy, że świadczenie złożone musi być badane w każdym wypadku indywidualnie. Do elementów decydujących o sposobie opodatkowania zaliczyć można np. ustalenie gospodarczego celu danej transakcji oraz w tym kontekście ustalenie świadczenia głównego i świadczeń pomocniczych, czy też ustalenie wartości poszczególnych świadczeń składających się na usługę kompleksową.

Komentowana regulacja ustanawia również zasady stosowania stawki podatkowej w czasie. W szczególności przepis ten będzie miał zastosowanie w przypadku zmiany stawek podatkowych. W myśl prezentowanego przepisu, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, a dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. Ta zasada dotyczy sytuacji, w których inny jest moment rzeczywistego wykonania czynności, a inny jest moment powstania obowiązku podatkowego. W takiej sytuacji decydujący jest moment faktycznego wykonania czynności.

Kolejna zasada dotyczy ustalania stawki podatkowej w przypadku świadczenia usług ciągłych. W przypadku czynności, dla której w związku z jej wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, a okres, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność uznaje się za wykonaną:

1) w dniu poprzedzającym dzień zmiany stawki podatku – w zakresie jej części wykonywanej do dnia poprzedzającego dzień zmiany stawki podatku;

2) z upływem tego okresu – w zakresie jej części wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku.

Również i w tym wypadku przepis odnosi się do faktycznie wykonanej już części usługi i nakazuje względem tej części usługi, która została wykonana przed zmiana stawki podatkowej, stosować „starą” stawkę podatkową. Stosowanie „nowej” stawki podatkowej dotyczy tej części usługi, która jest faktycznie realizowana po dniu, w którym zmieniono stawkę podatku. Jednocześnie ustawodawca wprowadza również rozwiązanie dotyczące sytuacji, w których nie ma możliwości ustalenia jaka część usługi została już faktycznie zrealizowana do czasu zmiany stawki podatkowej.

W takiej sytuacji uznaje się, że czynność wykonywana jest w tym okresie proporcjonalnie. Szczególne rozwiązanie dotyczące częściowo tylko wykonanych usług zostało wprowadzone również w odniesieniu do usług ciągłych, a mianowicie:

1) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

2) świadczenia usług telekomunikacyjnych,

3) świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W przypadku tych usług, ustawodawca daje możliwość skorygowania wystawionych już faktur, obejmujących okres po zmianie stawki VAT, w następnym okresie rozliczeniowym, za który jest wystawiana faktura. Zgodnie z treścią przepisu, usługi dla których wystawiono fakturę, a po wystawieniu tej faktury uległa zmianie stawka podatku w odniesieniu do okresów, do których odnoszą się płatności lub rozliczenia objęte tą fakturą, może być stosowana stawka podatku obowiązująca przed dniem zmiany stawki podatku, pod warunkiem że w pierwszej fakturze wystawianej po dniu zmiany stawki podatku, nie później jednak niż w ciągu 12 miesięcy od dnia zmiany stawki podatku, uwzględniona zostanie korekta rozliczenia, objętego fakturą wystawioną przed dniem zmiany stawki podatku.

Jeżeli więc firma X świadczy usługi telekomunikacyjne i np. w grudniu wystawiła już fakturę za usługi świadczone w styczniu, a od stycznia zmianie uległa stawka podatku, to faktura może zostać wystawiona wg stawki obowiązującej w grudniu pod warunkiem, że faktura wystawiona w styczniu uwzględni korektę podatku odnoszącą się do grudniowej faktury. Zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część zapłaty, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania zapłaty otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

Jak wskazano powyżej, generalna zasada dotycząca opodatkowania czynności w przypadku zmiany stawki podatkowej opiera się na obowiązku stosowania stawki obowiązującej w dniu wykonania czynności. Wyjątek od tej zasady dotyczy importu towarów lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W przypadku tych czynności wysokość opodatkowania podatkiem określa się według stawek podatku obowiązujących w dniu powstania obowiązku podatkowego. Takie same zasady, jak opisane wyżej, stosuje się do przypadków, w których opodatkowane zostały czynności wcześniej zwolnione od podatku, bądź też zwolniono z podatku czynności wcześniej opodatkowane.

Artykuł 93 dyrektywy 2006/112/WE

Do transakcji podlegających opodatkowaniu stosuje się stawkę, która obowiązuje w momencie zaistnienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego. W następujących przypadkach stosuje się jednak stawkę obowiązującą w chwili, gdy VAT staje się wymagalny:

a) w przypadkach przewidzianych w art. 65 i 66;

b) w przypadkach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

c) w przypadkach dotyczących importu towarów, o których mowa w art. 71 ust. 1 akapit drugi i art. 71 ust. 2.

Artykuł 94 dyrektywy 2006/112/WE

1. Do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stosuje się stawkę, która ma zastosowanie do dostaw takich samych towarów na terytorium państwa członkowskiego.

2. Z zastrzeżeniem możliwości określonej w art. 103 ust. 1 przewidującej stosowanie stawki obniżonej do importu dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, do importu towarów stosuje się stawkę mającą zastosowanie do dostaw takich samych towarów na terytorium państwa

Artykuł 95 dyrektywy 2006/112/WE

W przypadku zmiany stawek, państwa członkowskie mogą, w przypadkach przewidzianych w art. 65 i 66, dokonać korekty stawek, aby uwzględnić stawkę mającą zastosowanie w momencie dostawy towarów lub świadczenia usług.

Państwa członkowskie mogą również przedsięwziąć wszystkie niezbędne środki przejściowe.

Artykuł 96 dyrektywy 2006/112/WE

Państwa członkowskie stosują stawkę podstawową VAT, która jest określana przez każde państwo członkowskie jako procent podstawy opodatkowania i która jest jednakowa dla dostaw towarów i świadczenia usług.

Artykuł 97 dyrektywy 2006/112/WE

Od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. stawka podstawowa nie może być niższa niż 15%.

Artykuł 98 dyrektywy 2006/112/WE

1. Państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone.

2. Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III.

Stawki obniżone nie mają zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną.

3. Przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii.

Artykuł 99 dyrektywy 2006/112/WE

1. Stawki obniżone określane są jako procent podstawy opodatkowania, który nie może być niższy niż 5%.

2. Każda stawka obniżona jest tak ustalana, aby kwota VAT wynikająca z jej zastosowania pozwalała na odliczenie w całości VAT podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 167–171 i art. 173–177.

Artykuł 102 dyrektywy 2006/112/WE

Po konsultacji z Komitetem ds. VAT każde państwo członkowskie może stosować stawkę obniżoną w odniesieniu do dostaw gazu ziemnego, energii elektrycznej lub dostaw energii cieplnej.

Artykuł 103 dyrektywy 2006/112/WE

1. Państwa członkowskie mogą postanowić, że stawka obniżona lub jedna ze stawek obniżonych, którą stosują zgodnie z art. 98 i 99, ma również zastosowanie do importu dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, określonych w art. 311 ust. 1 pkt 2, 3 i 4.

2. Jeżeli państwa członkowskie korzystają z możliwości przewidzianej w ust. 1, mogą również stosować stawkę obniżoną do następujących dostaw:

a) dostaw dzieł sztuki dokonywanych przez twórcę lub jego następców prawnych;

b) okazjonalnych dostaw dzieł sztuki dokonywanych przez podatnika innego niż podatnik-pośrednik w przypadku, gdy dzieła sztuki zostały zaimportowane przez samego podatnika lub zostały mu dostarczone przez twórcę lub jego następców prawnych lub też w przypadku, gdy uprawniają go one do całkowitego odliczenia VAT.

Artykuł 122 dyrektywy 2006/112/WE

Państwa członkowskie mogą stosować stawkę obniżoną do dostaw żywych roślin i innych produktów uprawy roślin ozdobnych, łącznie z bulwami, korzeniami i podobnymi produktami, kwiatami ciętymi i liśćmi ozdobnymi, jak również do dostaw drewna opałowego.

Przedstawione powyżej przepisy należy interpretować łącznie z załącznikiem nr III do Dyrektywy 2006/112/WE, w którym ustawodawca wspólnotowy określił szczegółowe kategorie towarów i usług, które mogą korzystać z obniżonych stawek VAT. Do tych towarów i usług należą:

(1) Środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych;

(2) dostawa wody;

(3) produkty farmaceutyczne zwykle stosowane dla ochrony zdrowia, zapobiegania chorobom oraz do celów medycznych i weterynaryjnych, łącznie z produktami używanymi do celów antykoncepcyjnych oraz higieny osobistej;

(4) sprzęt medyczny, sprzęt pomocniczy oraz pozostałe urządzenia przeznaczone zwykle do łagodzenia skutków lub leczenia niepełnosprawności, przeznaczone wyłącznie do użytku osobistego przez osoby niepełnosprawne, łącznie z naprawami takich towarów, jak również dostarczanie fotelików do przewozu dzieci w samochodach;

(5) przewóz osób oraz ich bagażu;

(6) dostarczanie książek na wszystkich nośnikach fizycznych, również w formie wypożyczeń w bibliotekach (łącznie z broszurami, ulotkami i podobnymi materiałami drukowanymi, albumami, książeczkami obrazkowymi, do rysowania lub kolorowania dla dzieci, nutami drukowanymi lub w postaci rękopisu, mapami, mapami hydrograficznymi lub podobnymi), dzienników i periodyków, z wyłączeniem materiałów, które w całości lub w przeważającej mierze służą celom reklamowym;

(7) wstęp na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne;

(8) odbiór usług nadawczych radiowych i telewizyjnych;

(9) świadczenie usług przez pisarzy, kompozytorów i wykonawców lub tantiemy za należne im prawa autorskie;

(10) dostawa, budowa, remont i przebudowa budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej;

(10a) remonty i naprawy prywatnych budynków mieszkalnych, z wyłączeniem materiałów stanowiących znaczącą część wartości świadczonej usługi;

(10b) mycie okien i sprzątanie w prywatnych budynkach mieszkalnych;

(11) dostawa towarów i świadczenie usług, które zwykle są przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, ale z wyłączeniem dóbr inwestycyjnych, takich jak maszyny lub budynki;

(12) zakwaterowanie w hotelach i podobnych obiektach, w tym zakwaterowanie w obiektach wypoczynkowych oraz wynajem miejsc kempingowych lub miejsc do parkowania dla przyczep kempingowych;

(12a) usługi restauracyjne i cateringowe, z możliwością wykluczenia dostawy napojów (alkoholowych lub bezalkoholowych);

(13) wstęp na imprezy sportowe;

(14) korzystanie z obiektów sportowych;

(15) dostawa towarów i świadczenie usług przez instytucje uznawane przez państwa członkowskie za instytucje o charakterze społecznym i działające w zakresie pomocy społecznej lub zabezpieczenia społecznego, o ile te rodzaje działalności nie są zwolnione na mocy art. 132, 135 i 136;

(16) usługi świadczone przez zakłady pogrzebowe i krematoria, wraz z dostawą towarów związanych z tą działalnością;

(17) opieka medyczna i dentystyczna, jak również sanatoryjna, o ile usługi te nie są zwolnione na mocy art. 132 ust. 1 lit. b)-e);

(18) świadczenie usług w zakresie oczyszczania dróg publicznych, wywozu i utylizacji odpadów, z wyjątkiem takich usług świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 13;

(19) drobne naprawy rowerów, butów i wyrobów skórzanych, odzieży i wyrobów włókienniczych użytku domowego (w tym poprawki i przeróbki);

(20) usługi pomocy w gospodarstwach domowych, takie jak pomoc domowa, opieka nad dziećmi, osobami starszymi, chorymi lub niepełnosprawnymi;

(21) fryzjerstwo.

Powyżej przedstawiono wszystkie dostawy i usługi, które mogą korzystać w myśl przepisów prawa wspólnotowego z obniżonych stawek VAT. W dalszej części, w analizie przepisów polskiej ustawy o VAT wskazane zostaną poszczególne typy usług i towarów przyporządkowane do konkretnych stawek – będzie to wskazanie w jaki sposób polski ustawodawca wprowadził do porządku prawnego możliwości ustanowione na mocy Dyrektywy 2006/112/WE.  

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 października 2012 r., I FSK 1125/12, LEX nr 1232964

Nie narusza prawa wspólnotowego, w tym postanowień art. 98 ust. 1 i 2 i w związku z załącznikiem III do dyrektywy nr 2006/112/WE, regulacja ustawy o VAT, w której stawka obniżona, wskazana w załączniku nr 10, znajduje zastosowanie tylko do wybranych produktów z kategorii wskazanych w dyrektywie 112.

Wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 8 maja 2003 r., C-384/01, LEX nr 155101

W treści art. 12 ust. 3 lit. b szóstej dyrektywy 77/388, zmienionej dyrektywą 96/95, który to artykuł zezwala na naliczanie obniżonej stawki podatku od wartości dodanej od dostaw gazu ziemnego i energii elektrycznej, nie ma nic, co nakazywałoby, aby przepis ten był interpretowany tak, iż obniżona stawka może tyko wtedy być naliczana, gdy stosowana jest do wszystkich dostaw gazu ziemnego i energii elektrycznej. Nie można wykluczyć selektywnego stosowania obniżonej stawki do konkretnych aspektów, takich jak stała opłata uprawniająca odbiorców do [pobierania] minimalnej ilości energii elektrycznej, jeżeli nie stanowi to jakiegokolwiek ryzyka zakłócenia konkurencji (zob. pkt 24, 26-28).

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 lipca 2013 r., I FSK 754/13, LEX nr 1383095

W sytuacji, gdy Polska posługuje się własną definicją środków spożywczych, dla dokonania stosowania obniżonych stawek, ale nie przekracza zakresu danej kategorii, to nie można z tego powodu uznać, że przepisy krajowe naruszają przepisy dyrektywy w zakresie opcji stosowania obniżonych stawek VAT. Nie bez znaczenia dla tej oceny jest też to, że polska klasyfikacja towarów opiera się w większości na nomenklaturze scalonej oraz to, że Komisja i Rada nie zakwestionowały przy stosowaniu stawek obniżonych w odniesieniu do towarów posługiwania się przez Polskę własną definicją (uczyniły to bowiem jedynie w stosunku do usług), mimo że organy te mają pełny ogląd co do stosowania przez Polskę stawek obniżonych.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 marca 2017 r., I FSK 1622/15, LEX nr 2276062

Przepis art. 98 ust. 2 i 3 dyrektywy 2006/112/WE nie sprzeciwia się zastosowaniu obniżonych stawek w podatku od towarów i usług na postawie art. 41 ust. 2 i 2a ustawy o VAT w oparciu o Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lutego 2017 r., III SA/Wa 2943/15, LEX nr 2290130

Obowiązujący w polskim prawie krajowym sposób zróżnicowania stawek podatkowych dla tożsamych co do funkcji przypraw powoduje, że nie można racjonalnie zrozumieć, dlaczego konsument, który chce przyprawić zupę liściem laurowym, ponosić ma ciężar podatku w stawce 23%, zaś o ile zamierzałby dodać do tej samej potrawy zioła prowansalskie, ciężar podatku wyniósłby tylko 8%. Analogicznie nie jest jasne, dlaczego obciążenie podatkowe przy zastosowaniu czarnego pieprzu wnosi 23%, zaś mieszanki pieprz czosnkowy (pieprz czarny z dodatkiem m.in. czosnku) obciążenie to wniosłoby 8%. Z tych względów prawodawca krajowy naruszył art. 98 Dyrektywy 112 poprzez zignorowanie zasady neutralności fiskalnej, limitującej swobodę zastosowania różnych stawek dla środków spożywczych. Podatnik może się więc powołać wprost na tę zasadę w celu opodatkowania dostarczanych towarów według niższej stawki VAT.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 1 lutego 2017 r., I SA/Kr 1372/16, LEX nr 2247952

1. Świadczenie złożone (kompleksowe) będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być raczej traktowane jako dwa i to niezależnie opodatkowane.

2. Konstrukcja zestawu (napój z ciasteczkiem) uzasadnia potraktowanie dostawy "napoju z ciastkiem" jako świadczenia kompleksowego podlegającego opodatkowaniu jedną stawką podatkową przynależną do napoju jako dostawy podstawowej. Elementy zestawów są ze sobą ściśle związane i obiektywnie tworzą jedną całość przede wszystkim z punktu widzenia nabywcy.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 31 stycznia 2017 r., III SA/Gl 777/16, LEX nr 2258543

Świadczenie polegające na kompleksowej adaptacji pomieszczenia szpitalnego połączone z dostawą wyrobów medycznych, niezbędnych dla jego prawidłowej eksploatacji stanowią świadczenia odrębne, opodatkowane właściwymi dla siebie stawkami. Okoliczność, że wyposażenie dodatkowe jest niezbędne do prawidłowego (lepszego) działania wyrobu medycznego nie jest wystarczającym uzasadnieniem do objęcia preferencyjną stawką podatku towaru, który nie posiada specjalnego przeznaczenia wytwórcy do stosowania z wyrobem medycznym i ma charakter standardowego towaru dostępnego w obrocie.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 października 2016 r., I FSK 344/15, LEX nr 2141202

Spółka, która dba o zachowanie standardów autostrady, nie może stosować różnych stawek VAT dla każdej wykonywanej czynności, jeżeli składają się one na jedno kompleksowe świadczenie (przedstawione orzeczenie dotyczyło możliwości podziału czynności realizowanych przez podatnika zajmującego się utrzymaniem autostrad na dwie części: część pierwsza to czynności takie jak zagospodarowanie terenów zielonych oraz odśnieżanie opodatkowane wg stawki 8%, a część druga to pozostałe prace opodatkowane wg stawki podstawowej; za właściwe uznane zostało stosowanie stawki podstawowej, jako że ogół czynności wykonywanych przez podatnika służyć ma jednemu celowi – utrzymanie we właściwym stanie drogi, w związku z tym rozdzielanie poszczególnych typów usług jest pozbawione podstaw – przyp. aut.)

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 lutego 2016 r., III SA/Wa 833/15, LEX nr 1992715

Towary różniące się smakiem, właściwościami zdrowotnymi i zainteresowaniem konsumentów nie są wobec siebie podobne. Mogą być więc opodatkowane różnymi stawkami VAT. Państwo członkowskie UE może skorzystać z przewidzianej przepisami wspólnotowymi możliwości stosowania obniżonej stawki VAT w stosunku do określonych i swoistych aspektów kategorii wskazanych w załączniku III Dyrektywy 2006/112/WE, przy czym musi to być dokonane z poszanowaniem zasady neutralności VAT. Z kolei zachowanie zasady neutralności wymaga, jak podkreśla się w orzecznictwie TSUE, by w stosunku do jednakowych lub podobnych towarów i usług stosować zasadniczo takie same stawki podatku.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 stycznia 2016 r., I FSK 1809/14, LEX nr 2032527

Państwo członkowskie może, ale nie musi wprowadzić stawek obniżonych do kategorii dostaw towarów i świadczenia usług. A zatem samo zawężenie w przepisach krajowych kategorii środków spożywczych, do których zastosowanie ma stawka obniżona nie daje podstaw do przyjęcia, że przepis krajowy jest sprzeczny z prawem unijnym.

Pierwsza kategoria towarów i usług opodatkowanych wg stawki obniżonej 8% to towary i usługi wymienione w treści załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Zauważyć należy, że z treści objaśnień do załącznika nr 3 wynika, że wykaz znajdujących się w nim towarów nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. To zastrzeżenie będzie miało znaczenie w odniesieniu do towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy o VAT i opodatkowanych stawką 5%. Część tych towarów z załącznika nr 3 jest zbieżna z towarami znajdującymi się w załączniku nr 10. Wśród produktów (towarów), których sprzedaż jest opodatkowana stawką 8% wymienić można, w szczególności:

• Niektóre rośliny i owoce.
• Sadzonki i nasiona drzew i krzewów.
• Drewno opałowe.
• Wyroby ciastkarskie i piekarnicze, przy czym w tym wypadku podkreślić należy, że w odniesieniu do tych wyrobów znaczenie dla opodatkowania konkretna stawka będą miały czynniki takie jak czas przydatności do spożycia oraz ich skład.

I tak dla przykładu wg stawki 8% opodatkowaniu podlegają wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni. Jeżeli termin przydatności do spożycia przekracza 45 dni to wyroby te podlegają opodatkowaniu stawka podstawową. Z kolei pieczywo świeże, którego data minimalnej trwałości nie przekracza 14 dni podlega opodatkowaniu wg stawki 5%.

• Makarony, pierogi kluski i podobne wyroby mączne.
• Cukier.
• Orzechy, owoce, skórki z owoców zakonserwowane cukrem.
• Substytuty kawy; ekstrakty, esencje i koncentraty z kawy lub substytutów kawy; łupiny i łuski kawy – wyłącznie cykoria palona, pozostałe palone namiastki kawy oraz ich ekstrakty, esencje i koncentraty.

Podkreślić należy, że opodatkowaniu wg stawki 8% podlegają wyłącznie substytuty kawy, czyli produkty ja zastępujące, natomiast nie sama kawa, która podlega opodatkowaniu wg stawki podstawowej.

• Zupy, buliony.
• Pasze dla zwierząt.
• Woda w postaci naturalnej.
• Nawozy.
• Drukowane gazety i czasopisma.

Przy czym w przypadku czasopism warto pamiętać, że opodatkowaniem stawką 8% będą podlegały tylko takie czasopisma, w których oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe.

• Artykuły higieniczne – podpaski higieniczne i tampony, pieluszki i wkładki dla niemowląt oraz podobne wyroby sanitarne lub wyroby odzieżowe i akcesoria odzieżowe, wykonane z masy celulozowej, papieru, waty celulozowej lub wstęg z włókien celulozowych.
• Produkty farmaceutyczne.
• Wyroby medyczne.
• Urządzenia i sprzęt ortopedyczny.

Ustawa o VAT w tym samym załączniku nr 3 wymienia również usługi, które podlegają opodatkowaniu stawka 8%. Należą do nich w szczególności usługi:

• weterynaryjne;
• związane z leśnictwem;
• związane z przetwarzaniem odpadów;
• transportu pasażerskiego – w tym również usługi taksówek;
• związane z zakwaterowaniem;
• związane z odśnieżaniem i zagospodarowaniem terenów zielonych a także dostawa wody i odprowadzanie ścieków
• związane z działalnością obiektów sportowych;
• pogrzebowe;
• związane ze sprzedażą biletów wstępu na imprezy sportowe, kulturalne i rozrywkowe.

Oczywiście dla prawidłowego ustalenia sposobu opodatkowania stawka obniżoną poszczególnych typów ww. usług konieczna jest dokładna analiza prowadzonej działalności, która opierać się będzie o analizę wybranych kodów PKD oraz PKWiU prowadzonej działalności. Zaprezentowane powyżej typy towarów i usług, dla których mamy do czynienia z obniżoną stawką podatku są bowiem w treści załącznika nr 3 usystematyzowane wg kodów PKWiU i zgodnie z przepisami ustawy o VAT w oparciu o te kody ustalać będziemy dla ww. towarów i usług stawkę podatku. Zgodnie bowiem z treścią art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności opodatkowanych wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 kwietnia 2016 r. I FSK 1686/14, LEX nr 2035488

1. Nieracjonalne byłoby preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów.

2. Nieracjonalne byłoby różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 października 2015 r., I FSK 1010/14, LEX nr 1985324  

Usługi rekreacyjne wskazane w pozycji 186 załącznika numer 3 do ustawy o VAT obejmują również wstęp do klubu fitness, polegający na aktywnym korzystaniu z znajdujących się tam urządzeń. Stąd też karnety powinny być opodatkowane stawką obniżoną 8%.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 lipca 2015 r., III SA/Wa 1994/14, LEX nr 1971989   

1. Jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% - stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 (stawka 8%) jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 5%.

2. Selektywne zastosowanie stawek obniżonych w odniesieniu do wyrobów świeżych – czyli z terminem przydatności do spożycia poniżej 14 dni - nie stanowi niedozwolonego kryterium i nie narusza zasady neutralności podatkowej.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 maja 2015 r. ,I FSK 800/14, LEX nr 1772917  

Utożsamianie pojęcia "wstęp" użytego w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wyłącznie z wejściem do obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących stanowi zawężenie tego pojęcia. Sformułowanie "usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do kart wstępu do siłowni/sali dla aerobiku, które upoważniają do korzystania (niezależnie od możliwości skorzystania z fachowej wiedzy instruktora za którą nie jest pobierana dodatkowa opłata) z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez ten klub, które nie są związane z normalnym typowym jego użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 marca 2016 r., III SA/Wa 986/15, LEX nr 2055231  

Usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56) podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku, stawka ta nie ma jednak zastosowania do usług związanych z wyżywieniem, w ramach których serwowane są towary wymienione w poz. 7 pkt 1-6 załącznika do rozporządzenia wykonawczego. W przypadku takich usług stosuje się stawkę podstawową w wysokości 23%.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 21 maja 2015 r.,  I SA/Sz 415/15, LEX nr 1771565 

Usługa restauracyjna nie może być powiązana z dwoma różnymi stawkami VAT, podstawową i obniżoną, a zatem usługa ta, obejmująca dostawę produktu co do zasady podlega opodatkowaniu 8%, VAT, zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych, natomiast gdy obejmuje dostawę produktu, lub napoju z pozycji 7 załącznika do rozporządzenia, w całości jest opodatkowana stawka podstawową.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 marca 2017 r., GP.2017/58.3, I FSK 1153/15

Nie można uznać, że kawa zbożowa i rozpuszczalne kakao są do siebie podobne. W związku z tym mogą być one opodatkowane różnymi stawkami: kakao 23% VAT, a kawa zbożowa 8% podatkiem.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 2 lutego 2017 r., I SA/Bk 838/16, LEX nr 2226567

1. Brak jest podstaw do twierdzenia, że przepis art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w związku z poz. 79 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT jest niezgodny z art. 217 w związku z art. 87 Konstytucji RP, wprowadzającym zasadę wyłączności ustawowej dla regulacji dotyczących elementów konstrukcyjnych podatków. Stawka VAT na produkty lecznicze oraz warunki jej zastosowania zostały określone w art. 41 ust. 2 w związku z poz. 79 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT Przepis ten wskazuje, że stawka podatku dla sprzedaży produktów leczniczych ma charakter preferencji podatkowej. Skorzystanie z tej preferencji uzależnione zostało przez ustawodawcę od spełnienia określonego warunku. Warunkiem tym jest wpisanie produktu leczniczego do Rejestru Produktów Leczniczych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w przepisach prawa farmaceutycznego. Jeżeli produkt leczniczy nie spełnia tych kryteriów, wówczas podlega opodatkowaniu stawką podstawową – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

2. Skoro w prawie farmaceutycznym wyraźnie rozróżniono pojęcie "produktu leczniczego" i "surowca farmaceutycznego", to ww. pojęcia nie mogą być utożsamiane na gruncie prawa podatkowego. Z tych też względów brak jest podstaw do twierdzenia, że surowce farmaceutyczne powinny być traktowane dla celów podatku od towarów i usług jak produkty lecznicze, a w konsekwencji podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 25 kwietnia 2017 r., I SA/Gd 87/17, LEX nr 2290730

Rozstrzygniecie sprawy musi uwzględniać specyfikę prowadzonej działalności, na którą skawalają się takie cechy jak, występowanie obsługi kelnerskiej, doradztwo klientom co do wyboru dania, serwis w ścisłym znaczeniu, polegający na przyjmowaniu zamówień przy stoliku, przekazywaniu ich do kuchni, przygotowaniu dań na podstawie złożonego zamówienia, układaniu ich na talerzu i podawaniu klientom do stolika, ale także kwestia odbioru pustych naczyń, szatni i stojaków na okrycia, przynoszenia i wynoszenia talerzy, odpowiedniego miejsca spożywania posiłku i przedmiotów do tego służących, przygotowanie posiłku na indywidualne zamówienie.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 listopada 2015 r., III SA/Wa 3981/14, LEX nr 1957849

1. Jeżeli twórca tworzy utwory muzyczne i słowno-muzyczne na potrzeby niezwiązane z kulturą (np. na potrzeby reklamy), to nie może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art, 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT

2. Wykonuje on usługi, o których mowa w poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT Tym samym, w przypadku zakwalifikowania otrzymywanych wynagrodzeń jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, ma prawo zastosować 8% stawkę VAT w stosunku do otrzymywanych tantiem za udzielenie licencji do praw autorskich.

Drugą kategorię czynności, które są opodatkowane stawka obniżoną 8% stanowią: dostawa, budowa, remontu modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Dodatkowo, obniżoną stawkę podatku stosuje się do niektórych typów usług wymienionych w treści rozporządzenie ministra finansów w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Na podstawie § 3 ust. 1 pkt. 2 i 3 stawkę obniżoną w wysokości 8% stosuje się do:

1. robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
2. robót konserwacyjnych dotyczących:

a)     obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b)    lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Podsumowując, stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W cytowanym rozporządzeniu wykonawczym znajduje się definicja robót konserwacyjnych. Przez roboty konserwacyjne rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont. W myśl rozporządzenia obniżonej stawki nie można stosować, w sytuacji, w której wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy. Ustawa o VAT wskazuje, że obniżona stawka podatku może mieć zastosowanie do następujących czynności: budowa, przebudowa, modernizacja i konserwacja. Brak jest natomiast w treści samej ustawy definicji tych czynności.

W związku z tym przy definiowaniu posłużyć się można potocznym rozumieniem tych pojęć i tak:

• przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego;
• przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji;
• przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym;
• przez modernizację rozumie się „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”,
• przez konserwację rozumie się „zabiegi mające na celu utrzymanie czegoś w dobrym stanie”.
• W ustawie o VAT znajduje się również regulacja, która definiuje budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym. Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT ustalić można, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym to trzy typy budynków:

1. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
2. lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,
3. obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Odnośnie pkt. 1 ustawa o VAT zawiera również definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego. Zgodnie z treścią art. 2 pkt. 12 ustawy o VAT przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W dziale 11 PKOB, znajdują się:

– budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111),

– budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112),

– budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113).

Budynki mieszkalne zgodnie z PKOB są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Obniżona stawka dotyczy wyłącznie budynków mieszkalnych. Klasyfikacji budynku nie zmienia fakt, że będą się w nim znajdować także lokale użytkowe. Jednocześnie ustawodawca wyłączył z zakresu pojęcia budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym lokale użytkowe – a zatem w odniesieniu do takich lokali nie będzie mieć zastosowania obniżona stawka 8%.

Do obiektów budowlanych objętych społecznym programem budownictwa mieszkaniowego zalicza się również lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. Znajdują się tam różnego rodzaju budynki niemieszkalne. Lokale mieszkalne znajdujące się w tych budynkach będą jednak objęte społecznym programem budownictwa mieszkaniowego. Ponadto do obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym zalicza się obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. W takiej sytuacji do społecznego programu mieszkaniowego zalicza się cały budynek. Jest to związane z przeznaczeniem tych obiektów – zaspokajają one bowiem potrzeby bytowe osób przebywających w nich na stałe, chociaż dla ich właścicieli są budynkami związanymi z prowadzoną działalnością.

Należy pamiętać, że nie do wszystkich wymienionych wyżej obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym będzie można zastosować obniżoną stawkę podatku. Obniżonej stawki podatku nie można bowiem stosować do:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity określone stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wskazano powyżej, budynki względem których można stosować obniżoną stawkę VAT to tylko takie, których powierzchnia nie przekracza 150 m² (mieszkanie) i 300 m² (dom). W związku z tym powstać może pytanie, w jaki konkretnie sposób należałoby zmierzyć owo mieszkanie czy dom, aby prawidłowo ustalić jego powierzchnię. Szczególnie będzie to miało znaczenie w przypadku budynków nietypowych, poddaszy użytkowych itp., gdzie mogą powstać wątpliwości odnośnie sposobu dokonania pomiaru. W przepisach ustawy o VAT brak jest szczegółowych regulacji, które dotyczyłyby sposobu wyliczania/mierzenia powierzchni użytkowej lokalu dla potrzeb właściwego ustalenia jaka część tej powierzchni objęta jest stawką obniżoną, a jaka stawką podstawową. W związku z tym, dla ustalenia sposobu mierzenia powierzchni lokalu, sięgnąć można do orzecznictwa sądów administracyjnych, które wskazują na przykłady sposobów ustalenia powierzchni użytkowej lokalu.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 20 lutego 2015 r., I SA/Wr 2329/14, LEX nr 1652661  

Jeśli w trakcie budowy zapadnie decyzja, że budynek będzie miał jednak charakter mieszkalny, a nie użytkowy, to należy skorygować wystawione wcześniej faktury.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 marca 2017 r. I FSK 1217/15, LEX nr 2267607  

Świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnym obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy o VAT.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 6 grudnia 2016 r., I SA/Gd 1162/16, LEX nr 2195706

Stawką preferencyjną 8% do dnia 31 grudnia 2016 r. na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT objęte będą jedynie te roboty, które dotyczą budowy budynków tj. dotyczących przygotowania i wykonania wykopów pod fundamenty budynków (przy założeniu, że obiekt mieści w PKOB 1122 i będzie zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym). Natomiast pozostałe roboty, które nie dotyczą wzniesienia budynku, takie jak roboty rozbiórkowe czy roboty związane z uporządkowaniem terenu będą podlegały do dnia 31 grudnia 2016 r., opodatkowaniu stawką podstawową 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 6 kwietnia 2017 r., I SA/Po 1415/16, LEX nr 2274659

Jeżeli z przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego wynika, że instalacja markiz po trwałym ich połączeniu z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części np. podnosi standard takiego obiektu; wpływa na jego wartość, a tym samym, mieści się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to organ powinien uznać, że usługi te są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 maja 2017 r., I SA/Po 1091/16, LEX nr 2305166

1. Zastosowanie niewłaściwej stawki podatku jest wadliwością a nie nierzetelnością księgi podatkowej.

2. Obniżona stawka podatku od towarów i usług nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem niezależnie od tego, czy odrębne budynki lub infrastruktura są funkcjonalnie z budynkiem mieszkaniowym powiązane i czy mogą być przedmiotem odrębnej czynności prawnej. Gdy garaże wzniesione zostały poza bryłą budynku, nie ma podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 maja 2017 r., I SA/Sz 266/17, LEX nr 2297631

Sprzedaż niezakończonych "obiektów budownictwa mieszkaniowego" w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, czyli budynków mieszkalnych rodzinnego stałego zamieszkania, sklasyfikowanych w PKOB 11, których budowa ma być dalej kontynuowana, stanowiła sprzedaż tych obiektów w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych, podlegających opodatkowaniu stawką 8% w zakresie obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 października 2016 r. I FSK 389/15, LEX nr 2167735

Sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego, pod warunkiem, że prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 maja 2016 r., VIII SA/Wa 997/15, LEX nr 2073835

1. Obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w brzmieniu od 1 stycznia 2008 r., nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

2. Określenie "budynek" nie obejmuje swoim zakresem żadnych innych elementów i obiektów z nim funkcjonalnie powiązanych, w tym objętych pojęciem infrastruktury towarzyszącej.

3. Budynek mieszkalny i infrastruktura zewnętrzna podlegają rozdzieleniu, gdy idzie o wykonywanie tych prac.

4. Kwestię rozdzielenia prac należy odnosić do robót, a nie do możliwości funkcjonowania budynku, czy też funkcjonalnego związania infrastruktury z budynkiem.

5. Bez znaczenia jest, że instalacja zewnętrzna i wewnętrzna stanowi całość i wykonywana jest w ramach całościowej (kompleksowej) usługi.

Stawkę obniżoną 5% stosuje się dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy o VAT. Część załącznika nr 10 stanowią produkty wymienione już w części, która przedstawiała opodatkowanie stawka 8%, czyli w załączniku nr 3, należą do nich:

• niektóre rośliny i owoce;
• zwierzęta i produkty pochodzenia zwierzęcego;
• orzechy;
• ryby;
• oleje i tłuszcze roślinne i zwierzęce, jadalne;
• dodatkowo poza wymienionymi wyżej produktami, wg stawki 5% opodatkowane będą, w szczególności:
• mięso i wyroby z mięsa zakonserwowane;
• owoce i warzywa przetworzone;
• wyroby mleczarskie;
• produkty przemiału zbóż;
• pieczywo świeże (o którym była już mowa powyżej) którego data minimalnej trwałości, oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 14 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 14 dni;
• makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne;
• gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%;
• soki i ekstrakty roślinne;
• pozostałe napoje bezalkoholowe – wyłącznie niegazowane napoje:

1. w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2. zawierające tłuszcz mlekowy, z wyłączeniem napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju.
3. Analizując załącznik zawierający towary, do których dostawy stosujemy stawką 5% należy mieć na względzie, że stawki 5% nie stosujemy w przypadku, gdy wymienione w załączniku towary są opodatkowane stawka 0% lub są zwolnione z podatku.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 28 czerwca 2016 r., III SA/Lu 1343/15, LEX nr 2151343

Wykluczony jest "jadalny" olejów, jeżeli nie spełniają one określonych prawem wymogów zdrowotnych, a zatem nie mogą być przeznaczone do spożycia przez ludzi. W konsekwencji: towar nie może być zakwalifikowany do kodu dodatkowego V010 (Jadalne), lecz do kodu V999 (Pozostałe).

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 2 lutego 2017 r., III SA/Lu 878/16, LEX nr 2290134

1. Pojęcie "jadalności" w odniesieniu do oleju słonecznikowego nie zostało dookreślone w żadnych elementach Nomenklatury scalonej, ani w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, ani też w Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, stanowiącego fundament dla nomenklatury unijnej. Wynika to z faktu, że pojęcie to pojawia się dopiero na poziomie pozycji dodatkowych, które nie są objęte notami wyjaśniającymi. Konieczne jest więc dokonanie interpretacji tego pojęcia, z uwzględnieniem zarówno reguł wykładni językowej, jak i celowościowej oraz systemowej, uwzględniającej system prawny krajowy i unijny.

2. "Jadalność" musi być rozumiana jako aktualna – w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego - możliwość przeznaczenia do bezpośredniego spożycia przez ludzi lub stosowania jako składnik w produktach spożywczych. Nie determinuje to wcale rzeczywistego przeznaczenia oleju do takich celów. Na gruncie klasyfikacji taryfowej nie można uznać za olej słonecznikowy jadalny oleju, który nie może być przeznaczony do bezpośredniego spożycia lub zastosowania w produktach spożywczych, skoro nie spełnia (jeszcze) wszystkich wymogów prawa żywnościowego.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 14 lipca 2014 r., III SA/Gl 229/14, LEX nr 1491313

Napoje niegazowane, w których udział soku owocowego, warzywnego lub owocowo – warzywnego wynosi mniej niż 20% składu surowcowego, są objęte podstawową stawką VAT.

Stawka 0% stosowana jest w odniesieniu do:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, przy założeniu, że spełnione zostaną wymogi do zastosowania tej stawki;

2) eksportu towarów, przy czym chodzi tu o eksport zdefiniowany w treści ustawy o VAT jako dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

3) eksportu towarów dokonywanym przez rolników ryczałtowych.

Definicja eksportu towarów powinna spełniać wymagania określone w pkt. 2, a dodatkowym warunkiem stosowania stawki 0% jest prowadzenie przez podatnika ewidencji zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej.

Ustawa o VAT określa jeden podstawowy warunek, po spełnieniu którego podatnik ma prawo zastosować stawkę 0%. Warunek ten jest taki, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Przepisy ustawy wskazują również, jakie dokumenty można uznać za potwierdzające wywóz towaru poza granice Unii Europejskiej. Ustawa przytacza jedynie przykładowy katalog takich dokumentów, co oznacza, że nie tylko i wyłącznie te dokumenty, które są w niej wymienione mogą stanowić taki dowód. Do dokumentów takich należą:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany, poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny;

4) dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Skutkiem braku wymienionych w poprzedniej części dokumentów będzie to, że podatnik nie wykaże zrealizowanej dostawy w ewidencji prowadzonej na potrzeby VAT, a co za tym idzie i w deklaracji podatkowej, za okres rozliczeniowy, w którym czynność ta została dokonana. Podatnik wykaże tą dostawę we właściwej ewidencji dopiero następnym okresie. Ważne jest jednak to, że i w następnym okresie rozliczeniowym podatnik będzie miał prawo do wykazania dostawy przy zastosowaniu stawki 0%, tylko i wyłącznie w sytuacji, w której otrzyma dokument potwierdzający wywóz towaru.

Otrzymanie tego dokumentu musi nastąpić przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej. Jednocześnie przepis w sposób wyraźny wskazuje, że w przypadku nieotrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej, dostawa towaru powinna zostać opodatkowana według stawki właściwej dla dostawy tego towaru na terytorium kraju. Zastosowanie stawki właściwej dla dostawy krajowej nie pozbawia podatnika do dokonania korekty podatku należnego. Korekta taka może być dokonana w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów z kraju.

Przepisy regulują również kwestię zastosowania stawki 0% do zaliczki otrzymanej na poczet dokonywanych w przyszłości dostaw towarów. Zastosowanie stawki 0% do faktur zaliczkowych jest możliwe pod warunkiem, że wywóz towarów nastąpi w terminie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę i że podatnik w tym terminie otrzyma dokument potwierdzający ten wywóz. W szczególnych przypadkach ustawodawca umożliwia stosowanie stawki 0% również do faktu zaliczkowych, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż wskazane wyżej 6 miesięcy. Warunkiem stosowania stawki 0% w takich przypadkach jest specyfika danego rodzaju dostaw, potwierdzona warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów. Jeżeli podatnik wykaże, że wywóz towarów w późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw i potwierdzony warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów, to ma prawo zastosować stawkę 0%, pomimo, że towar nie zostanie wywieziony z kraju w terminie 6 miesięcy, od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał zapłatę.

Szczególne zasady dotyczące opodatkowania stawką 0% dotyczą:

• czynności wymienionych w treści art. 83 ustawy o VAT;
• usług turystyki, jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone poza terytorium Unii Europejskiej;
• dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków kreślonych w treści art. 120 ust. 2 i 3 ustawy o VAT;
• dostaw, wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu złota inwestycyjnego zadarte w treści art. 122 ustawy o VAT;
• dostaw towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, o których traktuje art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.