Jak należy interpretować termin "ulepszenie nieruchomości" w VAT

Organy podatkowe (i niekiedy sądy administracyjne) są zdania, że tzw. „ulepszenie”, które prowadzi do tego, iż mamy do czynienia z nowym pierwszym zasiedleniem - odnosi się tylko do środków trwałych, a nie towarów handlowych. To zaś powodowałoby, iż ulepszenie np. o 40% spowoduje opodatkowanie sprzedaży środka trwałego z zastosowaniem zwolnienia przy towarze handlowym. Z zapatrywaniem takim nie zgodził się podatnik, który wniósł skargę do WSA w Gliwicach na wydaną mu interpretację.

Spółka była zdania, że przepisy dyrektywy VAT nie dzielą budynków na środki trwałe podlegające amortyzacji oraz na towary handlowe. Przekonywała więc, że skoro zwolnieniem z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT objęto każdy budynek i budowlę (a nie jedynie środki trwałe w postaci budynku lub budowli), to pojęcie "pierwszego zasiedlenia" wyłączające możliwość zastosowania tego zwolnienia musi odnosić się do każdego obiektu budowlanego — zarówno środka trwałego, jak towaru handlowego.

Sąd zgodził się z tym poglądem, dokonując wykładni prounijnej. W świetle wyroku TSUE (w sprawie C-308/16), kwalifikacja budynku jako towaru handlowego nie powinna mieć znaczenia dla ustalenia, czy jego dostawa podlega opodatkowaniu czy zwolnieniu od podatku. Co więcej, nabycie używanego budynku, a następnie dokonanie generalnej przebudowy, zmianie funkcji i przeznaczenia tego budynku, a następnie jego sprzedaż (w postaci nowych lokali mieszkalnych), stanowi przykład kreowania nowej wartości, o której wspomniał TSUE.

Państwa członkowskie nie mogą modyfikować zakresu zwolnienia dla dostawy budynków poddanych przebudowie, poprzez wprowadzenie warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT. Nie można więc podnosić, że "ulepszenie" dotyczy wyłącznie środków trwałych, ale już nie towarów handlowych.

Istota sporu przed sądem sprowadzała się do ustalenia, czy dostawa wyodrębnionych po procesie inwestycyjnym, nowo powstałych lokali mieszkalnych w budynku wielomieszkaniowym, zlokalizowanych w przebudowanej części budynku hotelowego (tj. w bryle starych budynków hotelowych), będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Zdaniem dyrektora KIS – wystąpiłoby tu zwolnienie VAT. W ocenie spółki nie doszło natomiast do ziszczenia się przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia, a dostawa powinna podlegać opodatkowaniu 8 % stawką podatku.

WSA w Gliwicach przyznał rację podatnikowi. Zdaniem sądu, termin "ulepszenie" funkcjonujący w obszarze prawnym wspólnego systemu VAT ma takie znaczenie, które odczytywać należy wyłącznie w świetle orzecznictwa TSUE, w szczególności wyroku w sprawie C-308/16.

W ocenie TSUE chodzi o "przebudowę", tj. proces budowlany, który powoduje, że budynek staje się przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Innymi słowy, kwalifikacja budynku jako towaru handlowego nie powinna mieć znaczenia dla ustalenia, czy jego dostawa podlega opodatkowaniu, czy zwolnieniu od podatku. Trzeba zatem brać pod uwagę bardziej orzecznictwo TSUE, niż zasady wynikające z przepisów w zakresie podatku dochodowego.