Ewidencja sprzedaży

Ewidencja sprzedaży musi wykazywać sprzedaż dokonaną w danym dniu, a jej wykazanie musi nastąpić nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Brak prowadzenia odpowiedniej ewidencji albo prowadzenie jej w sposób nierzetelny rodzi określone konsekwencje dla podatnika. Przepis reguluje więc zarówno przypadki, w których ewidencja sprzedaży nie jest prowadzona w ogóle, jak również przypadki, w których ewidencja sprzedaży jest prowadzona, ale nierzetelnie, czyli niezgodnie ze stanem rzeczywistym.

Najważniejszą konsekwencją jest możliwość oszacowania przez organy podatkowe wartości dokonanej sprzedaży. Jeżeli organy podatkowe nie będą miały możliwości ustalenia na podstawie prowadzonej przez podatnika dokumentacji wartości dokonanej sprzedaży, to naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej będzie przysługiwało prawo do określenia – w drodze oszacowania – wartości sprzedaży opodatkowanej i ustalenia od niej kwoty podatku należnego. W przypadku braku możliwości ustalenia podstawy opodatkowania może się również zdarzyć, że brak będzie możliwości ustalenia przedmiotu opodatkowania, a co za tym idzie, właściwej dla tego przedmiotu stawki podatku. W takim wypadku kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki podstawowej – 23%.

Kolejny wymóg prowadzenia ewidencji dotyczy podatników VAT czynnych. Obowiązek prowadzenia ewidencji mają zarówno podatnicy VAT czynni, jak i podatnicy zwolnieni z VAT, przy czym w obu przypadkach inny jest cel prowadzenia ewidencji. Podatnicy zwolnieni z VAT prowadzą ewidencję po to, aby monitorować wielkość obrotów i możliwość korzystania ze zwolnienia z VAT.

Podatnicy VAT czynni prowadzą ewidencję po to, aby – prawidłowo sporządzić deklarację VAT, ewentualnie informację podsumowującą. Ustawodawca określił częściowo dane, które powinny się znaleźć w prowadzonej przez podatników VAT czynnych ewidencji, a mianowicie powinna ona zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego, obniżające kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Dodatkowo ustawa wskazuje również, że w przypadku, gdy podatnicy świadczą usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W sytuacji, w której podatnik przewozi za granicę towary, które mają być przedmiotem wykonanych na terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług, (polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac), a po wykonaniu tych usług towary zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium państwa członkowskiego, podatnicy są obowiązani prowadzić ewidencję otrzymywanych towarów, zawierającą w szczególności datę ich otrzymania, dane pozwalające na identyfikację towarów oraz datę wydania towaru po wykonaniu usługi przez podatnika.

Jeżeli towary mają być czasowo używane na terytorium kraju w celu świadczenia usług przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium innego państwa członkowskiego lub jeżeli towary mają być czasowo używane przez tego podatnika na terytorium kraju, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące, podatnicy podatku od wartości dodanej są obowiązani prowadzić ewidencję przemieszczanych towarów zawierającą w szczególności datę ich przemieszczenia na terytorium kraju oraz dane pozwalające na identyfikację towarów.

Szczególny typ ewidencji mają również obowiązek prowadzić podmioty, które nie są podatnikami VAT czynnymi, ale dokonują transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a transakcje te nie są u nich opodatkowane ze względu na to, że ich wartość nie przekroczyła 50.000 zł. Takie podmioty mają obowiązek prowadzenia odpowiedniej ewidencji, z której wynikać będzie wartość nabywanych przez nie towarów z innych państw członkowskich. Z ewidencji powinno wynikać, w jakim dniu wartość nabywanych przez te podmioty towarów z innych państw członkowskich przekroczyła kwotę 50 000 zł, z uwzględnieniem wartości nowych środków transportu oraz wyrobów akcyzowych.

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3, są obowiązani przesyłać do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c:

1) za pierwszy i drugi miesiąc danego kwartału - w terminie do 25. dnia miesiąca następującego odpowiednio po każdym z tych miesięcy;

2) za ostatni miesiąc danego kwartału, łącznie z deklaracją - w terminie do złożenia tej deklaracji.

Faktury, o których mowa w art. 106h ust. 1-3, ujmuje się w ewidencji, o której mowa w ust. 3, w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wystawione. Faktury te nie zwiększają wartości sprzedaży oraz podatku należnego za okres, w którym zostały ujęte w tej ewidencji.

W terminie 14 dni od dnia:

1) stwierdzenia przez podatnika, że przesłana ewidencja zawiera błędy lub dane niezgodne ze stanem faktycznym, lub

2)zmiany danych zawartych w przesłanej ewidencji

- podatnik jest obowiązany przesłać korektę ewidencji na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c.

W przypadku stwierdzenia przez naczelnika urzędu skarbowego w przesłanej ewidencji błędów, które uniemożliwiają przeprowadzenie weryfikacji prawidłowości transakcji, naczelnik urzędu skarbowego wzywa podatnika do ich skorygowania, wskazując te błędy.

Podatnik w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania przesyła, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, do naczelnika urzędu skarbowego ewidencję skorygowaną w zakresie błędów wskazanych w wezwaniu lub składa wyjaśnienia wskazujące, że ewidencja nie zawiera błędów, o których mowa w wezwaniu.

Sankcja za błędną ewidencję

Jeżeli podatnik:

1) nie prześle ewidencji skorygowanej w zakresie błędów wskazanych w wezwaniu lub nie złoży wyjaśnień, albo zrobi to po terminie,

2) w złożonych wyjaśnieniach nie wykaże, że ewidencja nie zawiera błędów, o których mowa w wezwaniu

- naczelnik urzędu skarbowego może nałożyć, w drodze decyzji, na tego podatnika karę pieniężną w wysokości 500 zł za każdy błąd.

Zasad tych nie stosuje się jednak do podatnika będącego osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, który za ten sam czyn ponosi odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe lub przestępstwo skarbowe.

Karę pieniężną uiszcza się bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji.

Podatnicy, o których mowa w art. 127 ust. 1, są obowiązani do prowadzenia, w postaci elektronicznej w systemie TAX FREE, ewidencji zawierającej dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku w systemie zwrotu podatku podróżnym, w szczególności dane:

1)  dotyczące dostawy towarów i podstawy opodatkowania, kwoty podatku należnego, stawki podatku;

2)  podróżnych, niezbędne do ich identyfikacji;

3)  dotyczące potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej;

4) dotyczące zwrotu podatku.

Przepis ten wchodzi w życie od 1 lipca 2022 r.

Członkowie grupy VAT są obowiązani prowadzić, w postaci elektronicznej, ewidencję czynności, o których mowa w art. 8c ust. 1.

Ewidencja taka zawiera:

1)  nazwę i NIP nabywcy;

2) datę dokonania i zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi;

3) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

4) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

5) kwotę należności ogółem.

Na żądanie organu podatkowego członkowie grupy VAT przekazują ewidencję, w terminie 7 dni od dnia doręczenia żądania. Także i te regulacje wchodzą w życie 1 lipca 2022 r.

W przypadku ujęcia w ewidencji przez podatnika, o którym mowa w art. 109 ust. 3, wystawionej dla niego faktury dotyczącej sprzedaży potwierdzonej paragonem, który nie zawiera numeru, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku, organ podatkowy ustala temu podatnikowi dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 100% kwoty podatku wykazanego na tej fakturze. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.

Podatnik ułatwiający poprzez użycie interfejsu elektronicznego dokonanie na terytorium Unii Europejskiej:

1) sprzedaży na odległość towarów importowanych innej niż dostawa towarów, o której mowa w art. 7a ust. 1, lub

2) wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub dostawy towarów na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem innych niż dostawy towarów, o których mowa w art. 7a ust. 2, lub

3) świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem innego niż świadczenie usług, w przypadku których przyjmuje się, że podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym  

- jest obowiązany prowadzić ewidencję tych czynności w postaci elektronicznej, zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 54c ust. 2 rozporządzenia 282/2011.

Ewidencja ta jest prowadzona w sposób umożliwiający sprawdzenie prawidłowości rozliczenia podatku lub podatku od wartości dodanej w odniesieniu do każdego towaru będącego przedmiotem dostawy lub każdej świadczonej usługi, o których mowa.

Podatnik jest obowiązany udostępnić drogą elektroniczną, w zakresie wskazanym w żądaniu właściwego organu podatkowego, ewidencję, o której mowa w ust. 1, nie później niż w terminie 14 dni od dnia doręczenia tego żądania, w odniesieniu do:

1) dostaw towarów, w przypadku których wysyłka lub transport rozpoczyna się lub kończy na terytorium kraju;

2) świadczenia usług, w przypadku których miejsce świadczenia znajduje się na terytorium kraju.

W przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających udostępnienie ewidencji drogą elektroniczną, ewidencję udostępnia się w sposób wskazany przez właściwy organ podatkowy w wezwaniu, w terminie 14 dni od dnia doręczenia tego wezwania.

Podatnik przechowuje ewidencję przez okres 10 lat od zakończenia roku podatkowego, w którym została dokonana dostawa towarów lub wykonana usługa podlegające obowiązkowi ewidencyjnemu.

Artykuł 242 dyrektywy 2006/112/WE

Każdy podatnik prowadzi ewidencję księgową w sposób wystarczająco szczegółowy do celów stosowania VAT oraz kontroli przez organ podatkowy.

Artykuł 243 dyrektywy 2006/112/WE

1. Każdy podatnik prowadzi ewidencję towarów wysłanych lub transportowanych przez niego lub na jego rzecz do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu, ale na terytorium Wspólnoty, na potrzeby transakcji obejmujących wycenę tych towarów, dotyczące ich prace lub ich czasowe używanie, o których mowa w art. 17 ust. 2 lit. f), g) i h).

2. Każdy podatnik prowadzi ewidencję księgową w sposób wystarczająco szczegółowy, aby umożliwić identyfikację towarów wysłanych do niego z innego państwa członkowskiego przez lub na rzecz podatnika zidentyfikowanego do celów VAT w tym innym państwie członkowskim, a służących świadczeniu usług polegających na wycenie tych towarów lub usługach na tych towarach.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 25 sierpnia 2016 r. I SA/Ke 390/16, LEX nr 2121230  

Decyzja wydana na podstawie art. 109 ust. 2 ustawy o VAT ma charakter konstytutywny. Zobowiązanie podatkowe nie wynika z obowiązku samoobliczania VAT, bowiem nie jest konsekwencją zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Zobowiązanie to może powstać dopiero z dniem prawidłowego doręczenia - wydanej przez organ podatkowy - decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. Jego powstanie jest nierozerwalnie związane z przeprowadzeniem procesu wymiaru zobowiązania, wydaniem decyzji i jej doręczeniem. W przypadku decyzji opartej na art. 109 ust. 2 ustawy o VAT nie zachodzi zatem hipoteza określona w § 2 i § 3 art. 68 o.p.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 11 lutego 2015 r., I SA/Łd 1209/14, LEX nr 1791625

W sytuacji, w której strona została uznana za czynnego podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziałów w działkach, jest nim także z tytułu najmu lokali użytkowych. Będąc podatnikiem podatku od towarów i usług, zarówno w odniesieniu do sprzedaży swoich udziałów w działkach, jak i w odniesieniu do najmu lokali, strona winna w prowadzonej, zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT ewidencji, wykazać obrót i podatek należny z ww. tytułu, tj. sprzedaży udziałów w nieruchomościach gruntowych i najmu lokali.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 października 2014 r., I FSK 1509/13, LEX nr 1768907

Skoro sąd kasacyjny uznał za prawidłowy stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku polegający na braku zaewidencjonowania sprzedaży ponad 294 ton wiórów żeliwnych, to konsekwentnie należało uznać, że w takiej sytuacji należało zastosować art. 109 ust. 2 ustawy o VAT, który zobowiązywał organ podatkowy, w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji sprzedaży lub prowadzi ją w sposób nierzetelny, do określenia wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i ustalenia podatku przy zastosowaniu stawki 22 %, bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ustawy o VAT.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 4 września 2014 r., I SA/Po 623/14, LEX nr 1510094  

Wyłączenie ze statusu rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, poprzez odwołanie się do wynikającego z odrębnych przepisów obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych odnosi się do obowiązku wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1994 r o rachunkowości. W takiej sytuacji, rolnik nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz ze szczególnej procedury uzyskiwania zryczałtowanej rekompensaty zwrotu VAT zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, ale staje się czynnym podatnikiem rozliczającym podatek na zasadach ogólnych. Oznacza to, że ma obowiązek prowadzenia ewidencji, o których mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, (a nie ksiąg rachunkowych) i składania deklaracji VAT-7.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 4 czerwca 2014 r. I FSK 949/13, LEX nr 1487677  

Podatnik dokonujący dostaw towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w systemie VAT marżą, musi udokumentować źródło nabycia towaru używanego.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 3 października 2012 r. I SA/Łd 635/12, Mon.Pod. 2012/11/38-41 

Niewątpliwie przepis art. 109 ust. 2 ustawy o VAT ma charakter sanacyjny, szczególnie w zdaniu drugim, jednak wymierzenie takiej sankcji musi być poprzedzone określeniem prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 23 marca 2012 r., I SA/Lu 757/11, LEX nr 1295927  

Przepis art. 109 ust. 2 ustawy o VAT na charakter sankcyjny i nie wpływa na korzystanie przez podatnika ze zwolnienia przedmiotowego w VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT Ma on zastosowanie także w przypadku nie przekroczenia kwoty uprawniającej do zwolnienia. Warunkiem jego zastosowania jest stwierdzenie, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 1 ustawy o VAT.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 listopada 2011 r., I SA/Wr 1160/11, LEX nr 1030280  

1. Nieprowadzeniem ewidencji będzie sytuacja, w której ewidencja sprzedaży nie została przez podatnika w ogóle założona. Sytuacje, w których ewidencja prowadzona jest w sposób wybiórczy (tylko niektóre transakcje), lub też przypadki, w których ewidencja w inny sposób nie odpowiada rzeczywistemu stanowi rzeczy, będą kwalifikowane jako nierzetelność ewidencji.

2. Decyzja w sprawie ustalenia podatku na podstawie art. 109 ust. 2 ustawy o VAT ma charakter konstytutywny a ustalony podatek jest swoistego rodzaju "sankcją" za nieprowadzenie bądź nierzetelne prowadzenie ewidencji u podatnika zwolnionego.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 listopada 2011 r., I SA/Wr 1154/11, LEX nr 1131913

Ewidencja sprzedaży przewidziana w art. 109 ust. 1 ustawy o VAT służy precyzyjnemu ustaleniu momentu, w którym podatnik zwolniony podmiotowo przekracza próg kwoty sprzedaży i traci zwolnienie. Dlatego ustawodawca tej ewidencji postawił tylko jeden wymóg - musi w niej być ewidencjonowana sprzedaż na dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 listopada 2011 r. I SA/Wr 1151/11, LEX nr 1131142  

W przypadku decyzji wydanych na podstawie art. 109 ust. 2 ustawy o VAT znajduje zastosowanie podstawowy 3-letni termin przedawnienia przewidziany w art. 68 § 1 o.p.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 listopada 2011 r., I SA/Wr 1161/11, LEX nr 1150956  

Nie ma znaczenia, jakie przesłanki doprowadziły do nierzetelności ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 1 ustawy o VAT. Oszacowanie bądź ustalenie wartości sprzedaży na podstawie innej dokumentacji następuje w razie stwierdzenia obiektywnej nierzetelności, niezależnie od tego, czy podatnikowi można uczynić jakikolwiek zarzut w tym zakresie. Nie jest przesłanką dokonania oszacowania wadliwość ewidencji.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 lipca 2011 r., I FSK 978/10, LEX nr 1082339

Wykładnia gramatyczna, logiczna, jak i systemowa wewnętrzna wskazuje na to, że art. 109 ust. 6 ustawy o VAT obejmuje sytuację określoną w art. 87 ust. 1 tej ustawy, która nie została objęta treścią ust. 5 art. 109.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 kwietnia 2011 r., I FSK 653/10, LEX nr 1095671  

Ewidencję sprzedaży należy tak prowadzić, aby możliwe było przyporządkowanie towarów wydawanych za bony do konkretnych stawek VAT.